IMPUESTO SOBRE TRANSFERENCIA DE BIENES RAICES (TBR)
SONDEO DE VALORES
1. Que las manifestaciones vertidas tan solo se contraen a mostrar la metodología sobre la actividad valorativa, sin aportar los criterios y elementos de juicio objetivos y concretos tales como el sondeo de valores que sustenten el valúo recaído en el bien inmueble objeto de imposición, quedando así comprobado que la liquidación impugnada se muestra carente de base legal, toda vez que no se fundamenta e ilustra como para sustentar una justa tasación mediante resolución válida, ni por ello permite al Tribunal de Apelaciones asumir el caso en contralor, haciendo imposible que el contribuyente pueda en esas circunstancias ejercer plenamente su derecho de reclamación; de consiguiente, este Tribunal se pronuncia sobre la ausencia material de base legal, procediendo entonces en aras a los principios de celeridad, seguridad jurídica y economía administrativa, la revocatoria del caso, sin perjuicio que la Dirección General pueda emitir de nuevo liquidación oficiosa dentro de los límites de su competencia, fundamentándose para ello en dictamen razonado e ilustrativo.
2. Desconociendo el detalle del sondeo de valores realizado, poniendo ello de manifiesto cual sea la necesidad de que los avalúos periciales estén sustentados tanto material como formalmente, y realizados por el perito asignado, no siendo pertinente que los mismos sean producto de su intervención para fines de Catastro; es decir, para integrarse como valúos que realiza el Departamento de Catastro Fiscal, que como tales, apenas se constituyen en una fuente de datos, valiosa en sí para la formación de criterio al perito designado en su carácter personal para emitir el valúo que habría de servir de base a la liquidación oficiosa, siempre que la Dirección General misma lo acogiese como tal.
3. Este Tribunal en el presente incidente de apelación, previno a la Dirección General que justificara detalladamente como determinó el valor tierra y edificaciones y aportar los datos específicos relativos al sondeo de valores utilizado y demás factores indispensables para la respectiva y justa valoración, prevención que fue evacuada por dicha Oficina fiscalizadora, por medio de atestados de fecha 20-03-97, los cuáles se limitan a mostrar la metodología sobre la actividad valorativa.
DIFERENCIA EN EL AREA CONSTRUIDA
4. Por medio de peritaje realizado por auditor del Tribunal se ha verificado que la apreciación de una edificación con estructura básica de acero fue mal hecha cuando se realizó la fiscalización ya que hay una diferencia de 27.88 metros cuadrados, resultante de la medición, en relación con el área construida plasmada en el informe; en cuanto a la estructura de sistema mixto plasmada en el informe de valuación y de la cual no se está conforme al haberla incluido como parte del valúo impugnado ya que se construyeron con posterioridad a la compraventa. Es que no se detalla cada una de las áreas de las estructuras que la conforman, por lo que dicho informe no ilustraba a la sociedad recurrente, sino que al contrario, daba lugar a confusiones y dudas al querer comprender los detalles del valúo cuestionado.
VALOR TIERRA
5. Técnicos valuadores adscritos al Tribunal de Apelaciones, concluyen que tanto el perito nombrado por la Dirección General, como el personal encargado del Banco de Valores de Tierra del Departamento de Catastro Fiscal, no pudieron proporcionarles la Libreta de Trabajo correspondiente, con el detalle del sondeo de valores de tierra que dio base para establecer el valor unitario de tierra por metro cuadrado, no procediendo en esos términos ajustar el valor tierra dado por la Dirección General, manteniendo como válido el estipulado en la Escritura de Compraventa. En cuanto al valor de la estructura dado por la Dirección General, por no estar acorde con la realidad a la fecha de la transacción, se procedió a ajustar ese valor.
6. En lo que respecta al valor tierra, una vez más se presenta la falta de fundamentación del mismo, toda vez que prevenida la Dirección General para que ampliara el informe, justificando de manera material cuáles habían sido los elementos de valoración considerados por el perito designado, ni siquiera se aportaron datos reales y criterios sustentadores como para el caso, el sondeo de valores consultado en zonas, arterias y demás condiciones similares en inmuebles aledaños transferidos u ofertados en actividades de mercado.
7. El valúo utilizado para asignarle un valor (unitario) a la tierra, en este caso el catastral, no es el idóneo, ya que no es suficiente señalar un unitario por metro cuadrado obtenido del Banco de Valores de Parcelas Urbanas del Departamento de Catastro Fiscal, para considerarlo valúo pericial, sino que debe determinarse sobre la base de lo establecido en el artículo 12 de la Ley de la materia, con el fin de dictaminarse y darse a conocer al contribuyente cuáles son los elementos que conforman la base empleada para que así revista de legalidad la base pericial que sustenta la tasación determinada y a su vez para con su noticia, garantizar el derecho de reclamación del contribuyente. La valoración del bien, en el presente caso, no ilustra respecto a los elementos mínimos como son la influencia o contexto del sector, la actividad predominante en la zona de ubicación del bien y otros, que permitan concluir sobre el contenido del valúo pericial, por lo que no se puede sostener que se haya producido base de determinación impositiva por la Dirección General, necesarias para una justa tasación, como lo exige la ley de la materia.
8. El valúo de la tierra se mostró falto de sustentación material al apoyarse en la Unidad de Catastro Fiscal, a pesar de estar designado perito para realizar el valúo pericial, éste hace su cometido con el resultado de alimentar la base informativa de la unidad mencionada, quedando relegado y sin sustento el dictamen propiamente, que es el que en verdad debe servir de base a toda liquidación en el impuesto que nos ocupa, y desde luego una vez la Dirección General lo homologue.
VALOR DEL CULTIVO
9. El informe del técnico valuador adscrito al Tribunal determina que la producción de café de 11 quintales oro por hectárea establecido en el valúo de la Dirección General, al cultivo de café de la Finca L G, no es razonable, de ahí que tomando en cuenta los agravios expuestos por la parte apelante y elementos de juicio procede ajustar el valor del cultivo a ¢189,341.00, que sumado al valor tierra de esta porción de ¢184,919.00 más el valor determinado a la Finca B, los cuáles no se discuten, resulta un valor de ¢429,000.00, como base imponible.
NOTIFICACIONES
10. Que la notificación de la orden de fiscalización se efectuó en lugar distinto al prescrito por la Ley de Impuesto sobre Transferencia de Bienes Raíces, ya que la parte alzada al no presentar su declaración no tenía lugar señalado para oír aquellas debiendo la Dirección General notificar por edicto, salvo si lo hace de manera personal, directa e inequívocamente al contribuyente o al Representante Legal de la sociedad para que la notificación pueda surtir el efecto pretendido y así proyectar eficacia al acto administrativo notificado, arts. 30 de esa Ley y 123 de la Ley de Impuesto sobre la Renta; pues al no presentar la declaración del impuesto respectivo que regula el artículo 7 de la Ley de la materia, tampoco ha señalado lugar para oír notificaciones y no puede la oficina fiscalizadora actuar de manera oficiosa a fin de localizar al contribuyente por cualquier medio para determinarle así un lugar para oír notificaciones, lo cual de realizarse, en tales circunstancias, el acto de notificación trascendería la forma establecida por la ley y volvería nugatoria la eficacia jurídica de dicho acto, salvo claro está, si lo hiciera de manera personal y directa al representante legal, caso contrario, si se ejecutara por medio de edicto colocado en el tablero que para tal efecto lleva la Sección de Notificaciones de la Dirección General, y excepcionalmente, si la Dirección General opta por ir en búsqueda del destinatario, lo que no es de rigor, que se haga de manera personal, es decir directa e inequívocamente al contribuyente.
11. El hecho de que la declaración haya sido llevada y suscrita por el notario (no apoderado) implica, que tal actuación no encaja en los términos de ley, y que la dirección que aparece en la misma no fue señalada ni autorizada por el adquirente del inmueble, por lo cual no debió ser tomada en cuenta por la Dirección General, de ahí que la notificación de pretensión interruptiva de la prescripción no se haya manifestado con eficacia. (arts. 2 y 7)
12. Teniendo presente los fallos de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Corte Suprema de Justicia, en lo específico a las notificaciones, constituyéndose ésta en piedra angular del sistema de garantías, de acuerdo a los precedentes que han venido manifestándose, como la notificación que ordena la fiscalización se practicó en lugar no idóneo, no pudiendo sostener con ella, por una parte la noticia oficial por parte de la Dirección General y por otra, su eficacia para dar por interrumpida la prescripción.
FICHAS CATASTRALES
13. Que el informe carece de los elementos mínimos indispensables que puedan servir de sustentación y como base de liquidación, mucho menos, pueden ilustrar lo suficiente como para garantizar el pleno ejercicio del derecho de reclamación del contribuyente, más aún, si del informe rendido en este incidente se destaca que en la Oficina de Catastro Fiscal de la Dirección General, confirmaron la no existencia de fichas catastrales.
14. Que la ficha catastral presenta pocos datos haciendo presumir esto, que no hubo visita de campo, sino valúo de gabinete.
LIBRETA DE TRABAJO
15. Que el perito no posee Libreta de Trabajo y no pudiendo en consecuencia comprobar el sondeo de valores de tierra que sirvió de base para el valúo de la parcela analizada, por lo que no justificó el valor asignado al inmueble transferido.
16. No se pudo establecer el detalle del sondeo de valores, ya que el perito asignado manifestó que no tenía la libreta de trabajo respectiva, en la que se detallara la información recopilada en algún sondeo de valores que hubiere realizado en la zona de ubicación del inmueble en cuestión, así como de otras fuentes, debido a que no lo hizo, y para determinar el unitario referido solamente se auxilió del Banco de Valores del Departamento de Catastro Fiscal.
ESCRITURA PUBLICA DE COMPRAVENTA
17. Que la sociedad apelante ha aportado prueba preconstituida, consistente en la fotocopia debidamente certificada de la Escritura Pública de Compraventa, la que constituye prueba documental fehaciente de la que consta que efectivamente el inmueble objeto de la venta, tiene extensión de 16,774.66 metros cuadrados, lo que hace presumir que la investigación de la Dirección General, en el cual aparece que la extensión es de 34,039.94 metros cuadrados contradice el acto jurídico de la compraventa.
NUDA PROPIEDAD
18. Se vende el derecho de nuda propiedad y reserva el usufructo. No cabe duda que la nuda propiedad debe considerarse para los efectos impositivos despojada del usufructo, lo que indica que debe valuarse de manera diferente a como se haría para la plena propiedad. Primero, se valora el bien tangible, para luego ajustarlo para determinar qué le corresponde a la nuda propiedad, lo que necesariamente tiene que mesurarse en un valor inferior al de la plena propiedad e inclusive, como lo hacía el legislador en los derogados impuestos sobre el patrimonio y de donaciones, asignándole un valor inferior a la nuda propiedad o haciendo depender el valor según los años del usufructuario, lo que indica que la valoración está en relación íntima con la expectativa de consolidación de la plena propiedad; o como sucedía en el impuesto sobre donaciones, que imputaba el pago del impuesto tanto al nudo propietario como al usufructuario, asignándole mayor carga al usufructuario. Estas son meras guías.
SONDEO DE VALORES
1. Que las manifestaciones vertidas tan solo se contraen a mostrar la metodología sobre la actividad valorativa, sin aportar los criterios y elementos de juicio objetivos y concretos tales como el sondeo de valores que sustenten el valúo recaído en el bien inmueble objeto de imposición, quedando así comprobado que la liquidación impugnada se muestra carente de base legal, toda vez que no se fundamenta e ilustra como para sustentar una justa tasación mediante resolución válida, ni por ello permite al Tribunal de Apelaciones asumir el caso en contralor, haciendo imposible que el contribuyente pueda en esas circunstancias ejercer plenamente su derecho de reclamación; de consiguiente, este Tribunal se pronuncia sobre la ausencia material de base legal, procediendo entonces en aras a los principios de celeridad, seguridad jurídica y economía administrativa, la revocatoria del caso, sin perjuicio que la Dirección General pueda emitir de nuevo liquidación oficiosa dentro de los límites de su competencia, fundamentándose para ello en dictamen razonado e ilustrativo.
2. Desconociendo el detalle del sondeo de valores realizado, poniendo ello de manifiesto cual sea la necesidad de que los avalúos periciales estén sustentados tanto material como formalmente, y realizados por el perito asignado, no siendo pertinente que los mismos sean producto de su intervención para fines de Catastro; es decir, para integrarse como valúos que realiza el Departamento de Catastro Fiscal, que como tales, apenas se constituyen en una fuente de datos, valiosa en sí para la formación de criterio al perito designado en su carácter personal para emitir el valúo que habría de servir de base a la liquidación oficiosa, siempre que la Dirección General misma lo acogiese como tal.
3. Este Tribunal en el presente incidente de apelación, previno a la Dirección General que justificara detalladamente como determinó el valor tierra y edificaciones y aportar los datos específicos relativos al sondeo de valores utilizado y demás factores indispensables para la respectiva y justa valoración, prevención que fue evacuada por dicha Oficina fiscalizadora, por medio de atestados de fecha 20-03-97, los cuáles se limitan a mostrar la metodología sobre la actividad valorativa.
DIFERENCIA EN EL AREA CONSTRUIDA
4. Por medio de peritaje realizado por auditor del Tribunal se ha verificado que la apreciación de una edificación con estructura básica de acero fue mal hecha cuando se realizó la fiscalización ya que hay una diferencia de 27.88 metros cuadrados, resultante de la medición, en relación con el área construida plasmada en el informe; en cuanto a la estructura de sistema mixto plasmada en el informe de valuación y de la cual no se está conforme al haberla incluido como parte del valúo impugnado ya que se construyeron con posterioridad a la compraventa. Es que no se detalla cada una de las áreas de las estructuras que la conforman, por lo que dicho informe no ilustraba a la sociedad recurrente, sino que al contrario, daba lugar a confusiones y dudas al querer comprender los detalles del valúo cuestionado.
VALOR TIERRA
5. Técnicos valuadores adscritos al Tribunal de Apelaciones, concluyen que tanto el perito nombrado por la Dirección General, como el personal encargado del Banco de Valores de Tierra del Departamento de Catastro Fiscal, no pudieron proporcionarles la Libreta de Trabajo correspondiente, con el detalle del sondeo de valores de tierra que dio base para establecer el valor unitario de tierra por metro cuadrado, no procediendo en esos términos ajustar el valor tierra dado por la Dirección General, manteniendo como válido el estipulado en la Escritura de Compraventa. En cuanto al valor de la estructura dado por la Dirección General, por no estar acorde con la realidad a la fecha de la transacción, se procedió a ajustar ese valor.
6. En lo que respecta al valor tierra, una vez más se presenta la falta de fundamentación del mismo, toda vez que prevenida la Dirección General para que ampliara el informe, justificando de manera material cuáles habían sido los elementos de valoración considerados por el perito designado, ni siquiera se aportaron datos reales y criterios sustentadores como para el caso, el sondeo de valores consultado en zonas, arterias y demás condiciones similares en inmuebles aledaños transferidos u ofertados en actividades de mercado.
7. El valúo utilizado para asignarle un valor (unitario) a la tierra, en este caso el catastral, no es el idóneo, ya que no es suficiente señalar un unitario por metro cuadrado obtenido del Banco de Valores de Parcelas Urbanas del Departamento de Catastro Fiscal, para considerarlo valúo pericial, sino que debe determinarse sobre la base de lo establecido en el artículo 12 de la Ley de la materia, con el fin de dictaminarse y darse a conocer al contribuyente cuáles son los elementos que conforman la base empleada para que así revista de legalidad la base pericial que sustenta la tasación determinada y a su vez para con su noticia, garantizar el derecho de reclamación del contribuyente. La valoración del bien, en el presente caso, no ilustra respecto a los elementos mínimos como son la influencia o contexto del sector, la actividad predominante en la zona de ubicación del bien y otros, que permitan concluir sobre el contenido del valúo pericial, por lo que no se puede sostener que se haya producido base de determinación impositiva por la Dirección General, necesarias para una justa tasación, como lo exige la ley de la materia.
8. El valúo de la tierra se mostró falto de sustentación material al apoyarse en la Unidad de Catastro Fiscal, a pesar de estar designado perito para realizar el valúo pericial, éste hace su cometido con el resultado de alimentar la base informativa de la unidad mencionada, quedando relegado y sin sustento el dictamen propiamente, que es el que en verdad debe servir de base a toda liquidación en el impuesto que nos ocupa, y desde luego una vez la Dirección General lo homologue.
VALOR DEL CULTIVO
9. El informe del técnico valuador adscrito al Tribunal determina que la producción de café de 11 quintales oro por hectárea establecido en el valúo de la Dirección General, al cultivo de café de la Finca L G, no es razonable, de ahí que tomando en cuenta los agravios expuestos por la parte apelante y elementos de juicio procede ajustar el valor del cultivo a ¢189,341.00, que sumado al valor tierra de esta porción de ¢184,919.00 más el valor determinado a la Finca B, los cuáles no se discuten, resulta un valor de ¢429,000.00, como base imponible.
NOTIFICACIONES
10. Que la notificación de la orden de fiscalización se efectuó en lugar distinto al prescrito por la Ley de Impuesto sobre Transferencia de Bienes Raíces, ya que la parte alzada al no presentar su declaración no tenía lugar señalado para oír aquellas debiendo la Dirección General notificar por edicto, salvo si lo hace de manera personal, directa e inequívocamente al contribuyente o al Representante Legal de la sociedad para que la notificación pueda surtir el efecto pretendido y así proyectar eficacia al acto administrativo notificado, arts. 30 de esa Ley y 123 de la Ley de Impuesto sobre la Renta; pues al no presentar la declaración del impuesto respectivo que regula el artículo 7 de la Ley de la materia, tampoco ha señalado lugar para oír notificaciones y no puede la oficina fiscalizadora actuar de manera oficiosa a fin de localizar al contribuyente por cualquier medio para determinarle así un lugar para oír notificaciones, lo cual de realizarse, en tales circunstancias, el acto de notificación trascendería la forma establecida por la ley y volvería nugatoria la eficacia jurídica de dicho acto, salvo claro está, si lo hiciera de manera personal y directa al representante legal, caso contrario, si se ejecutara por medio de edicto colocado en el tablero que para tal efecto lleva la Sección de Notificaciones de la Dirección General, y excepcionalmente, si la Dirección General opta por ir en búsqueda del destinatario, lo que no es de rigor, que se haga de manera personal, es decir directa e inequívocamente al contribuyente.
11. El hecho de que la declaración haya sido llevada y suscrita por el notario (no apoderado) implica, que tal actuación no encaja en los términos de ley, y que la dirección que aparece en la misma no fue señalada ni autorizada por el adquirente del inmueble, por lo cual no debió ser tomada en cuenta por la Dirección General, de ahí que la notificación de pretensión interruptiva de la prescripción no se haya manifestado con eficacia. (arts. 2 y 7)
12. Teniendo presente los fallos de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Corte Suprema de Justicia, en lo específico a las notificaciones, constituyéndose ésta en piedra angular del sistema de garantías, de acuerdo a los precedentes que han venido manifestándose, como la notificación que ordena la fiscalización se practicó en lugar no idóneo, no pudiendo sostener con ella, por una parte la noticia oficial por parte de la Dirección General y por otra, su eficacia para dar por interrumpida la prescripción.
FICHAS CATASTRALES
13. Que el informe carece de los elementos mínimos indispensables que puedan servir de sustentación y como base de liquidación, mucho menos, pueden ilustrar lo suficiente como para garantizar el pleno ejercicio del derecho de reclamación del contribuyente, más aún, si del informe rendido en este incidente se destaca que en la Oficina de Catastro Fiscal de la Dirección General, confirmaron la no existencia de fichas catastrales.
14. Que la ficha catastral presenta pocos datos haciendo presumir esto, que no hubo visita de campo, sino valúo de gabinete.
LIBRETA DE TRABAJO
15. Que el perito no posee Libreta de Trabajo y no pudiendo en consecuencia comprobar el sondeo de valores de tierra que sirvió de base para el valúo de la parcela analizada, por lo que no justificó el valor asignado al inmueble transferido.
16. No se pudo establecer el detalle del sondeo de valores, ya que el perito asignado manifestó que no tenía la libreta de trabajo respectiva, en la que se detallara la información recopilada en algún sondeo de valores que hubiere realizado en la zona de ubicación del inmueble en cuestión, así como de otras fuentes, debido a que no lo hizo, y para determinar el unitario referido solamente se auxilió del Banco de Valores del Departamento de Catastro Fiscal.
ESCRITURA PUBLICA DE COMPRAVENTA
17. Que la sociedad apelante ha aportado prueba preconstituida, consistente en la fotocopia debidamente certificada de la Escritura Pública de Compraventa, la que constituye prueba documental fehaciente de la que consta que efectivamente el inmueble objeto de la venta, tiene extensión de 16,774.66 metros cuadrados, lo que hace presumir que la investigación de la Dirección General, en el cual aparece que la extensión es de 34,039.94 metros cuadrados contradice el acto jurídico de la compraventa.
NUDA PROPIEDAD
18. Se vende el derecho de nuda propiedad y reserva el usufructo. No cabe duda que la nuda propiedad debe considerarse para los efectos impositivos despojada del usufructo, lo que indica que debe valuarse de manera diferente a como se haría para la plena propiedad. Primero, se valora el bien tangible, para luego ajustarlo para determinar qué le corresponde a la nuda propiedad, lo que necesariamente tiene que mesurarse en un valor inferior al de la plena propiedad e inclusive, como lo hacía el legislador en los derogados impuestos sobre el patrimonio y de donaciones, asignándole un valor inferior a la nuda propiedad o haciendo depender el valor según los años del usufructuario, lo que indica que la valoración está en relación íntima con la expectativa de consolidación de la plena propiedad; o como sucedía en el impuesto sobre donaciones, que imputaba el pago del impuesto tanto al nudo propietario como al usufructuario, asignándole mayor carga al usufructuario. Estas son meras guías.
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